[주    문]

심판청구를 기각합니다.

[이    유]

1. 원처분 개요

청구인은 환지예정지인 제주도 제주시 OOO동 OOOO OOO 1,061.6㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 청구외 OOO에게 양도한 후 양도대금은 다세대주택을 신축하여 그 분양대금으로 상환하기로 약정하고 1993.8.4 지상권설정등기를 하였다가 이후 토지구획정리가 완료되자 1995.8.9 청구인은 위 OOO와 함께 쟁점토지에 지하 1층 지상 5층의 OOOOOO립주택(이하 “쟁점건물”이라 한다)을 신축하여 그 중 OO OOOO와 OO OOOO는 청구인과 OOO가 공유지분(각 2분의 1)으로 소유권보존등기를 하였다가 청구인 지분은 청구외 OOO와 OOO에게 각각 소유권을 이전등기하였다.

처분청은 청구인을 청구외 OOO와 공동사업자로 보아 청구인의 처인 청구외 OOO의 비영업대금에 대한 이자 90,000,000원을 청구인의 1994과세O도 사업소득에 합산하여 1998.10.14 청구인에게 1994년 귀속분 종합소득세 48,487,080원을 결정고지하였다.

청구인은 이에 불복하여 1998.12.11 이의신청과 1999.5.22 심사청구를 거쳐 1999.9.22 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

가. 청구주장

(1) 종전에 청구인의 소유였던 제주시 OOO동 O,OOOOOOO 전 2,855㎡가 토지구획정리사업으로 인하여 쟁점토지와 동소 OOOO OOO 453㎡ 및 OOOO OOO 218.4㎡의 환지예정지로 지정됨에 따라 1993.7월경 쟁점토지를 청구외 OOO에게 합의각서에 의하여 972,000,000원에 양도하기로 약정한 후 OOO가 다세대주택을 신축하고자 요청함에 따라 쟁점토지상에 지상권을 설정하여 주었는 바, OOO는 자기 임의로 건축주를 청구인 명의로 변경신고를 하였고, OOO는 동업자인 청구외 OOO과 공모하여 허위의 동업계약서를 작성하여 청구인과 OOO가 공동사업하는 것으로 정정신고하여 사업자등록증을 재교부받음에 따라 OOO등을 사문서위조등의 혐의로 형사고발하여 제주지방법원으로부터 범죄사실을 인정하는 판결을 받았음이 확인될 뿐만 아니라 쟁점주택은 건설업면허를 받지 아니하였음에도 동업계약서를 근거로 청구인에게 종합소득세를 과세한 처분은 부당하므로 사업소득금액 98,6OO,871원은 실질과세원칙에 따라 OOO 등에게 과세하여야 한다.

(2) 당초 OOO등은 쟁점건물을 신축하던중 공사비가 부족하다 하여 청구인의 처인 OOO이 293,200,000원을 대여한 사실이 있고, 이에 대한 이자상당액 90,000,000원과 합계 383,200,000원을 쟁점건물 OOOO와 OOOO 등으로 대물 변제 받기로 약정하였으나, OOO는 위 약정을 위반하여 자신의 소유인 제주시 O동 소재 OO빌딩의 임차인인 청구외 OOO의 임차보증금 150,000,000원을 반환하지 아니하는 대신 점포인 쟁점건물 OOOO를 1994.6.30 OOO(등기명의자 : OOO)에게 소유권이전등기함으로써 OOO에게 물권변동이 발생하지 아니하여 쟁점건물 OOOO를 양도하면 받기로 되어 있는 120,000,000원을 받지 못하였으며, 쟁점건물 OOOO는 1995.2.14 청구외 OOO에게 185,600,000원에 매도하고 그 대금을 OOO이 회수함으로써 대물변제 약정이 해소되었으나 쟁점건물 OOOO를 분양하여 받기로 한 214,800,000원에 미달된 금액을 변제 받은 결과가 되었고 결국 대여 채권 중 OOO이 회수한 금액은 쟁점건물 OOOO 매각대금과 쟁점주택의 샷시공사비등 총 210,200,000원으로 대여원금 293,200,000원에도 83,000,000원이 미달되는 바, 대물변제에 의하여 이자소득이 발생하려면 소유권이전등기가 완료되어 대물변제의 효력이 발생되어야 하고 변제 받은 재산 가액이 원리금합계에 미달되는 경우 원금을 공제한 나머지 금액의 한도내에서 이자소득이 있는 것으로 보는 것이 대법원판례임에 비추어 심판청구일 현재 채권자인 OOO 명의로 소유권이전등기가 경료된 사실이 없고 대물변제받은 사실도 없을 뿐만 아니라 어떠한 방법으로도 이자를 수령한 사실이 없음에도 대여채권 전액을 회수한 것으로 인정하고 대여채권에 대한 이자상당액 90,000,000원을 비영업대금의 이익으로 보아 청구인의 종합소득금액에 합산하여 과세한 처분은 부당하다.

(3) 예비적 청구로, 청구인은 당초 쟁점토지를 972,000,000원에 양도하기로 합의하였다가 300,000,000원을 감액하여 672,000,000원으로 최종 합의 하였는 바, 1994년에 쟁점건물 OOOO 분양시 135,000,000원과 현금 150,000,000원 합계 285,000,000원을 수령하였고, 1995년에 쟁점건물 OOOO 분양시 OO9,800,000원을 수령하였으며, 나머지 207,200,000원은 현재까지 수령하지 못하였으므로 사업소득금액 계산시 1994년도 수입금액은 285,000,000원, 1995년도 수입금액은 OO9,800,000원으로 결정하여야 하고, 쟁점건물의 보존등기시 공부상 공유지분은 각각 2분의 1이므로 청구인의 소득금액은 50%로 결정되어야 한다.

나. 국세청장 의견

(1) 부당이득금반환 청구소송에 대한 제주지방법원의 판결문(OOOO OOOOO, 1998.11.12)에 의하면, 청구인이 공동사업을 한 것이 아니라고 한 OOO의 피의자 신문조서내용 및 증인조서내용을 배척하고 청구인이 구체적으로 동업계약서 작성을 승낙한 바 없더라도 이 건 환지전 토지의 일부를 OOO에게 소유권이전등기하여 준 사실, OOO가 동업계약서를 첨부하여 처분청에 사업자등록 정정신고를 할 때 청구인 또는 OOO이 청구인의 주민등록등본을 발급받아 OOO에게 전달하여 제출하도록 한 사실, OOO는 쟁점건물 OOOO를 사업소득세 납부에 쓰기 위하여 따로 남겨 놓았고 청구인과 OOO도 이를 알고 있었던 사실, 토지가격을 결정할 당시 세금문제를 전적으로 OOO가 알아서 처리하고 부담하기로 약정한 사실, 청구인은 이 건 종합소득세 과세처분에 대하여 이의제기없이 납부하였던 사실 등을 인정하여 청구인을 이 건 쟁점건물의 신축판매에 대한 공동사업자로 인정 하였는 바, 이는 진정성립과 내용의 합리성이 인정되는 경우로 그 다른 증거자료로서의 적격을 갖는 것임에도 구체적인 거증이 없이 공동사업자가 아니라고 하는 청구인의 주장은 인정할 수 없다.

(2) 대여채권에 대하여 대물변제 받기로 약정한 사실에 대하여는 처분청과 청구인간에 다툼이 없고, 다만 대여채권중 일부가 실지로 OOO에게 물권변동이 이루어지지 아니하였거나 물권변동이 이루어졌더라도 매각대금이 대여원금에 미달하므로 과세소득이 발생하지 아니한다는 청구인의 주장이나, 이자소득에 대한 총수입금액의 계산은 소득세법의 규정에 의하여 현실적으로 이자의 수입여부와 관계없이 약정에 의하여 수입하였거나 수입할 금액의 합계액으로 하는 것인 바, 이 건의 경우 대물변제 약정이후 OOO에게 소유권이전등기가 경료되지 아니하였다 하더라도 쟁점물건은 이미 청구인 자신의 명의와 공동으로 등기되어 있는 상황에서 청구외 OOO에게 분양되었고, 양도과정에서 대물변제의무가 소멸되지 아니하였다면 소유권이전이 불가능하였을 것으로 볼 수밖에 없어 이는 결국 이자수입의 실현으로 귀착된다 할 것이며, 물권변동이 이루어진 경우에는 OOO에게 물권변동이 이루어진 날에 대물변제의무가 소멸됨과 동시에 이자수입의 실현이 이루이진 것이므로 이를 근거로 과세한 당초 처분은 정당하다.

(3) 예비적청구와 관련하여 청구인의 종합소득세 과세표준확정신고서 및 처분청의 결정결의서에 의하면 청구인은 1995.5.27 자신의 1994과세O도 근로소득 26,OO7,380원, OOO와의 공동사업소득 93,499,619원중 청구인 지분(81.81%)에 해당하는 76,492,038원 합계 102,669,418원을 종합소득으로 하여 종합소득세 30,522,740원을 자진신고하였고, 처분청이 결정고지한 1994년도분 종합소득세 33,575,010원과 88,672,970원 및 1996년도분 97,931,140원을 각각 1995.8.31과 1996.9.16에 납부한 사실이 있으므로 사업소득금액 계산시 1994년도 수입금액을 285,000,000원, 1995년도 수입금액을 OO9,800,000원으로 결정하여야 한다는 청구인의 주장은 인정할 수 없고, 당초 OOO와의 동업계약서상에 청구인의 지분을 81.81%로 약정하였으므로 50%로 결정하여야 한다는 청구인의 주장도 인정할 수 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 청구인을 공동사업자로 보아 과세한 처분의 당부와,

② 청구인의 처인 OOO의 대여채권에 대한 비영업 대금의 이익을 이자소득으로 보아 과세한 처분의 당부 및,

③ 청구인이 주장하는 1994과세O도와 1995과세O도의 수입금액이 타당한지의 여부를 가리는 데 있다.

나. 관련법령

구 소득세법(1995.12.29 법률 제5108호로 개정되기 이전의 것) 제43조 제2항에는 “사업자가 자산을 공유 또는 합유 하거나 공동으로 사업을 경영하는 경우에는 그 지분 또는 손익분배의 비율에 의하여 분배되었거나 분배될 소득금액에 따라 각 거주자별로 그 소득금액을 계산한다.”고 규정하고 있고,

같은법 제16조 제12호에는 “이자소득은 당해O도에 발생한 다음 각호의 소득으로 한다.

12. 비영업대금의 이익”이라고 규정하고 있으며,

같은 법 제24조 제1항에는 “거주자의 각 소득에 대한 총수입금액의 계산은당해 O도에 수입하였거나 수입할 금액의 합계액에 의한다.”고 규정하고 있다.

또한, 같은 법 시행령 제45조에는 “이자소득에 대한 총수입금액의 수입할 시기는 다음 각호에 규정하는 날로 한다.

1. 무기명의 공채 또는 사채의 이자와 할인액

그 지급 받는 날

2. 기명의 공채 또는 사채의 이자와 할인액

약정에 의한 이자지급 개시일

3. 채권·어음 기타 증권의 이자와 할인액

약정에 의한 상환일. 다만, 기일전에 상환하는 때에는 그 상환일로 한다.

4. 보통예금·정기적금·적금 또는 부금의 이자

가. 약정에 의한 이자지급일. 다만, 계약기간 만료후의 기간에 대한 이자는 그 지급을 받는 날로 한다.

나. 원본에 전입하는 뜻의 특약이 있는 이자는 그 특약에 의하여 원본에 전입된 날(이하생략)”이라고 규정하고 있다.

또한, 국세기본법 제24조 제1항과 제2항에는 “과세의 대상이 되는 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용하고, 세법중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 적용한다.”고 규정하고 있다.

다. 쟁점①에 대하여 본다.

처분청이 청구인을 공동사업자로 보아 과세한 데 대하여, 청구인은 쟁점건물 신축판매와 관련이 없으므로 공동사업자에 해당되지 아니한다는 주장이므로 이에 대하여 살펴본다.

(1) 쟁점건물의 등기부등본과 집합건축물대장 등에 의하면 건축주는 청구인과 청구외 OOO로서 1994.8.20 쟁점건물의 신축에 대한 건축허가를 받아 시공자인 청구외 OOOO건설주식회사(설계·감리자는 OOO)가 1993.9.20 건축공사를 착공하여 1994.4.11 준공하였고, 쟁점건물중 OOOO, OOOO, OOOO 및 OOOO를 청구인과 청구외 OOO가 공동으로 소유권보존등기한 사실이 확인된다.

(2) 청구인이 제시한 동업계약서에 의하면 청구인과 OOO는 1994.1월 쟁점건물 신축에 대한 투자와 이익분배비율을 청구인 81.81%, OOO 18.19%로 약정하였음이 확인되고, 사업자등록 내역을 보면 제주시 O동 OOOOOOOO를 사업장소재지로, 상호를 OO건설(사업자등록번호 : OOO-OO-OOOOO)로 하여 청구인과 OOO가 공동명의로 1993.6.30 개업하였다가 1996.6.30 폐업하였음이 확인되고, 청구인과 OOO 공동명의로 1994년과 1995년 귀속분 종합소득세를 자진 신고하였음이 처분청이 제시한 심리자료에 의하여 확인된다.

(3) 원고를 청구인, 피고를 대한민국으로 한 부당이득금반환에 대한 광주고등법원 판결문(98나 OOO, 2000.1.7)에 의하면 환지전 토지의 일부지분에 대한 소유권이전등기를 OOO에게 해 준 점, 사업자등록상 청구인과 OOO가 동업자로 등재되어 있는 점, 쟁점토지상의 다세대주택에 대한 소유권보존등기도 청구인과 OOO가 공유로 등기되어 있는 점 및 분양계약서등도 청구인과 OOO가 공동명의로 작성한 점등에 비추어 처분청이 청구인을 공동사업자로 볼 만한 충분한 사정이 있다 할 것이어서 처분청이 청구인을 공동사업자로 과세한 처분에 외형상·객관적 하자가 명백하지 아니하므로 청구인을 공동사업자로 보아 과세한 처분은 잘못이 없다고 인정하였음을 알 수 있다.

(5) 청구인은 명의만 빌려준 것이고 사실상 청구외 OOO가 단독으로 쟁점건물의 신축분양사업을 하였다는 거증으로 청구인이 쟁점토지를 청구외 OOO에게 972,000,000원에 양도하고 지상권을 설정해 준다는 합의각서(1993.7월 작성)와 동업계약서상 청구인지분은 사실상 OOO의 소유로서 명의만 빌려준 것이라고 되어 있는 1994.6.13 청구외 OOO가 작성한 각서(OOOO법률사무소 제2305호로 인증)를 제시하고 있으나, 위 사실관계에서 나타난 바와 같이 청구인과 청구외 OOO가 동업자임이 건축허가서, 등기부등본, 동업계약서 및 광주지방법원의 판결문 등에 의하여 확인되므로 청구인이 청구외 OOO에게 명의만 빌려주었다는 각서 등의 내용은 신빙성이 없는 것으로 인정된다.

라. 쟁점②에 대하여 본다.

처분청이 청구인의 처인 청구외 OOO의 대여채권에 대한 비영업대금의 이익을 이자소득으로 보아 청구인의 소득금액에 합산하여 과세한 데 대하여, 청구인은 당해 채권의 원금도 제대로 받지 못하였으므로 이자소득으로 과세한 처분은 부당하다는 주장이므로 이에 대하여 살펴본다.

(1) 처분청은 청구외 OOO이 쟁점이자 90,000,000원을 1994.6월 정산하기로 합의함에 따라 1994년 귀속분 청구인의 총수입금액에 합산하여 종합소득세를 과세하였음이 처분청이 제시한 심리자료에 의하여 확인되고, 청구외 OOO의 대여채권에 관한 약정내역을 보면 원금 293,200,000원에 이자 90,000,000원을 포함하여 총 383,200,000원을 지급 받기로 약정하였음이 청구인이 제시한 심리자료에 의하여 확인된다.

(2) 청구외 OOO의 메모내용으로 되어 있는 변제약정 내용을 보면 쟁점건물의 OOOO와 OOOO의 샷시공사비로 4,600,000원, 청구외 OOO채권의 대신회수액으로 20,000,000원, 대물변제로 쟁점건물 OOOO(분양가액 214,800,000원)와 OOOO(분양가액 120,000,000원)이고 나머지 잔액인 미회수채권이 23,800,000원인 것으로 나타나 있고, 이에 대하여 청구인은 총 원리금 383,200,000원중 쟁점건물 OOOO와 OOOO 샷시공사비로 4,600,000원, 청구외 OOO채권의 대신 회수액 20,000,000원 및 쟁점건물 OOOO의 매각대금 회수액 185,600,000원등 합계 210,200,000원만 지급받아 대여원금 인 293,200,000원에도 83,000,000원이 부족할 뿐만 아니라 대물변제로 받기로 한 쟁점건물 OOOO도 인수받지 못하였으므로 이자소득이 발생하지 아니하였다고 주장하고 있다.

(3) 청구인은 처인 청구외 OOO의 대여채권중 일부가 실제 청구외 OOO에게 물권변동이 이루어지지 아니하였거나 물권변동이 이루어졌더라도 매매대금이 대여원금에 미달하므로 과세소득이 발생하지 아니한다는 청구인의 주장이나, 이자소득에 대한 총수입금액의 계산은 소득세법의 규정에 의하여 현실적으로 이자의 수입여부와 관계없이 약정에 의하여 수입하였거나 수입할 금액의 합계액으로 하는 것이므로 대물변제 약정 이후 청구외 OOO에게 소유권이전등기가 이루어지지 아니하였다 하더라도 쟁점물건은 이미 청구인 자신의 명의와 공동으로 등기되어 있는 상황에서 청구외 OOO 등에게 분양되었고, 양도과정에서 대물변제의무가 소멸되지 아니하였다면 소유권이전이 불가능하였을 것으로 볼 수밖에 없어 이는 결국 이자수입의 실현으로 보아야 할 것이므로 처분청이 청구인의 처인 OOO의 비영업대금 이자소득인 90,000,000원을 청구인의 종합소득금액에 합산하여 과세한 당초 처분은 잘못이 없는 것으로 인정된다.

마. 쟁점③에 대하여 본다.

예비적 청구로서 청구인은 1994년도 수입금액을 285,000,000원으로, 1995년도 수입금액을 OO9,800,000원으로 하여야 하고, 또한 청구인의 소득지분을 50%로 하여야 한다는 주장이므로 이에 대하여 살펴본다.

(1) 청구인은 쟁점토지의 총 매매대금이 672,000,000원(당초 972,000,000원을 감액)으로서 실제수령액은 464,800,000원으로 207,200,000원은 수령하지 못하였으며, 1994년도에는 쟁점건물 OOOO의 분양대금 135,000,000원과 현금 150,000,000원 합계 285,000,000원을 수령하였고, 1995년도에는 쟁점건물 OOOO의 분양대금 OO9,800,000원을 수령하였다고 주장하고 있으나, 청구인이 주장하는 내용을 입증할 수 있는 금융자료등 객관적인 입증자료의 제시가 없을 뿐만 아니라 당초 청구인이 1994과세O도에 수입금액 747,105,087원을, 1995과세O도에 수입금액 673,482,984원을 각각 자진신고하였음이 처분청이 제시한 심리자료에 의하여 확인되므로 청구인의 주장은 인정하기가 어렵다고 판단된다.

(2) 또한, 청구인은 청구인의 지분이 50%라고 주장하고 있으나 당초 청구인은 청구외 OOO와의 동업계약서 등에 의하여 이익 등의 분배비율을 청구인 81.81%로, OOO 18.19%로 약정하였을 뿐만 아니라 종합소득세 신고시에도 위의 비율에 따라 자진신고하였으므로 청구인의 주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.

라. 따라서 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.