[주    문]

   OOO세무서장이 2007.12.10. 청구법인에게 한 2003사업연도 법인세 1,068,802,360원의 부과처분은 채무면제이익으로 보아 부당행위계산부인으로 익금에 산입한 2,034,302,479원을 익금불산입하여 그 과세표준과 세액을 경정합니다.

[이    유]

1. 처분개요

   OOO(이하 OOO라 한다)는 OOO(이하 OOO이라 한다)와 공동으로 1993.10.28. 인도네시아에 각각 발행주식의 30%(2001년 42.5%로 증가)를 인수하여 OOO 주식회사(이하OOO이라 한다)를 설립하여 운영하면서 OOO의 금융기관 차입금 전액에 대하여 지급을 보증하고 동일금속은 OOO의 구상채무에 대하여 50% 상당액을 연대보증하되, 동일금속의 연대보증채무에 대하여 청구법인과 OOO(OOO은 청구법인의 지분을 32%와 동일금속주식회사의 지분을 35%를 소유하고 있으며 당시 청구법인의 대표와 동일금속주식회사의 대표를 겸직)이 각각 연대보증하던 중 OOO이 경영부진 등으로 차입금 변제를 이행하지 못함에 따라 2000년부터 2002.2.28.까지 OOO의 차입금 USD 3,787,960(OOO 차입금 USD 2,272,000와 OOO 차입금 USD 800,000로서 원금 USD 3,072,000과 이자 USD 715,960이다)을 대위변제하고 대위변제채권의 50%에 대하여 청구법인과 동일금속 등에게 보증채무의 이행을 요구함에 따라, 2003.10.30. OOO로부터 OOO에 대위변제채권(USD 3,787,960, 이하 “쟁점대위변제채권”이라 한다)을 청구법인은 대위변제금액 USD 2,896,675에 대한 권리를 USD 1,172,982에, OOO은 대위변제금액 USD 891,285에 대한 권리를 USD 360,918에 인수하면서 동시에 OOO 주식 18,700주를 청구법인이 주당 USD 3에 14,300주(지분율 32.5%)를, OOO이 주당 USD 3에 4,400주(지분율 10%)를 OOO로부터 인수하였다.

   한편, 청구법인은 OOO으로부터 USD 1,172,982(2003.12.15. USD 172,982, 2004.8.31. USD 300,000, 2004.9.13. USD 40,000, 2004.12.13. USD 630,000 2004.12.18 USD 30,000)을 회수하였다.

   OOO은 청구법인이 OOO으로부터 위 대위변제채권을 회수하면서 OOO로부터 취득한 약정서에 기재된 대위변제채권금액(USD 2,896,675)보다 적은 실제 지급한 금액(USD 1,172,982)만 회수하고 나머지(USD 1,723,693)는 회수를 포기한 사실을 확인하고, 청구법인이 특수관계자인 OOO에게 이익을 분여하기 위하여 OOO의 채무를 면제한 것으로 보아 대위변제채권 기재액과 실제 회수액과의 차액 USD 1,723,693(USD 1,723,693=2,034,302,479원, 이하쟁점금액이라 한다)에 대하여 부당행위계산부인규정을 적용하여 쟁점금액을 익금에 산입한 후 2007.12.10. 청구법인에게 2003사업연도 법인세 1,068,802,360원을 결정고지하였다.

   청구법인은 이에 불복하여 2008.1.8. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

   가. 청구법인 주장

      (1) 청구법인은 OOO을 위하여 OOO의 은행차입금을 직접 대위변제한 적이 없고 OOO가 OOO의 은행차입금을 직접 대위변제한 후 OOO의 대위변제채권과 투자금을 회수불능채권으로 포기하고 청구법인에게 지급보증의 이행을 요구하였고 이에 따라 청구법인이 OOO의 대위변제채권과 주식을 양수하였다. 따라서, 쟁점대위변제채권을 청구법인에게 양도할 때 이미 채무면제가 완료된 것이므로 채무면제행위 주체는 청구법인이 아니라 OOO이다.

      (2) 청구법인이 OOO로부터 대위변제채권을 인수한 것은 실제로는 지급보증약정에 따라 OOO에게 대위변제한 것으로서 청구법인은 OOO에게 대위변제한 금액을 OOO으로부터 모두 회수하였으며, 채권으로 보는 경우에도 쟁점 대위채권의 시가는 청구법인이 제3자인 OOO로부터 취득한 가액을「시가」로 보아야 마땅하고, 청구법인은 OOO으로부터 취득시 지급한 금액을 모두 회수하였음에도 처분청이 부당하게 채무를 면제한 것으로 보아「부당행위계산 부인」규정을 적용하는 것은 위법한 처분이다.

   나. 처분청 의견

      (1) 청구법인은 채무면제행위 주체가 OOO라고 주장하면서 청구법인 조사시 처분청에 제출하지 않았던 증거서류로 당사자의 서명날인도 없는「OOO 재무구조 개선을 위한 약정서」를 제출하였으나, 이 문서는 단지 여러 선택가능한 거래형식 중에서 선택되지 않은 거래형식에 불과하며 청구법인과 OOO가 자유의사에 따라 실제로 선택한 거래형식, 즉 채권양도협약서(OOO)의 거래효과를 부인하고 ‘OOO가 이미 회수불능채권을 포기하여 탕감한 후 양도한 것’이라고 하는 청구법인 주장은 이유없는 것이며「OOO 재무구조 개선을 위한 약정서」의 증거력 또한 인정할 수 없는 것이다.

      (2) 청구법인은 OOO로부터 쟁점대위변제채권을 취득한 것이고 채권의 시가를 결정함에 있어서는 주채무자 OOO 및 연대보증채무자(동일금속, OOO)를 상대로 채권의 회수가능성을 충분히 고려해야 하는 것임에도 OOO의 재무상황이 급박한 지급불능상황이라고 간주하여 OOO에게 주채무를 탕감함에 따라 그 보충성에 따라 회수가능성이 있는 연대보증채무자(OOO, OOO)에게도 채무를 탕감한 결과가 발생하여 특수관계자에게 이익을 부당하게 분여하였다. 따라서, 청구법인이 양수한 대위변체채권을 시가로 보아 부당행위부인 규정을 적용한 당초 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

   가. 쟁  점

     (1) OOO에 대한 채무면제행위의 주체가 OOO라는 주장의 당부

      (2) 청구법인이 OOO로부터 양수한 OOO에 대한 쟁점대위변제채권에 대하여 OOO로부터 실제 취득가액만 회수하고 나머지는 면제한 경우 OOO에게 이익을 분여하여 부당하게 조세를 감소시키기 위한 것인지 여부 

   나. 관련법령

      법인세법 제52조【부당행위계산의 부인】① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 특수관계자라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하부당행위계산이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서는 건전한 사회통념 및 상관행과 특수관계자가 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율이자율임대료 및 교환비율 기타 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서시가라 한다)을 기준으로 한다.

   다. 사실관계 및 판단

      (1)  청구법인은 OOO의 OOO에 대한 대위변제채권을 청구법인과 OOO이 인수한 것은 OOO가 대위변제한 금액을 OOO으로부터 회수하지 못하게 되자 청구법인이 OOO에게 제공한 담보(어음)의 처분을 거론하며 청구법인에게 보증채무의 이행을 요구하여 OOO의 OOO에 대한 대위변제채권을 전액 인수하면서 OOO가 부담하기로 한 부분을 탕감하고 청구법인 등이 지급 보증한 한도 내에서 인수하였으므로 OOO가 OOO에게 대위변제채무를 면제한 것이라고 주장하며 증빙자료로 「OOO 재무구조 개선을 위한 약정서」등을 제출하고 있으므로 이에 대하여 본다.

         (가) 청구법인이 OOO로부터 주식 및 OOO채권을 양수한 내역은 아래표와 같다.

【청구법인의 채권인수 현황표】

 (단위 : USD)

         (나) OOO이 금융기관 채무에 대한 변제능력을 상실하여 지급을 보증한 OOO가 채무를 대위변제하고 연대보증자인 청구법인에게 보증채무의 이행을 요구한 사실과 청구법인이 보증채무를 이행하는 수단으로 OOO로부터 OOO의 대위변제채권을 인수한 사실과  청구법인이 OOO로부터 채권을 인수할 당시 대위변제채권에 대한 인수가액을 결정하면서 OOO는 재무상태(2002년말 누적결손 USD 2,558,000, 자본잠식 USD 1,567,000)로 보아 채무변제가 불가능한 것으로 보고 지급보증 분담 비율(청구법인 등이 지급보증 50%)에 근거하여 결정한 것이고, OOO는 USD 2,254,060을 채권처분손실로 계상한 사실이 심리자료 및 “OOO 재무구조 개선을 위한 약정서”등에 의하여 확인된다.

         (다) OOO가 대위변제한 OOO의 채무를 청구법인과 OOO가 분담하면서 선택 가능한 거래형식은 ① 채권양수도 없이 청구법인이 OOO에게 보증채무를 이행하는 방안과 ② OOO가 OOO를 상대로 직접 채무탕감(50%상당액)하고 탕감 후 구상채권을 청구법인에게 양도하는 방안 ③ OOO는 구상채권 전액을 청구법인에게 양도하고 청구법인이 OOO의 채무를 직접 탕감하는 방법 등이 있어, 청구법인과 OOO는 위의 세가지 방식의 거래형태를 고려하면서 협상(청구법인은 ②를 주장, OOO는 ③을 주장)하였으나 결과적으로 ③을 선택하였고, 결국 청구법인과 OOO는 구상채권 전액을 청구법인에게 양도하는 내용으로 채권양도협약서를 작성하여 인도네시아 한국대사관에 의하여 확인받은 사실이 청구인과 처분청이 제출한 심리자료에 의하여 확인된다.

         (라) 따라서, OOO가 대위변제한 OOO에 대한 구상권 USD 3,787,960를 청구법인과 OOO에게 USD 1,533,900에 양도함에 따라 USD 2,254,060의 손실이 발생한 사실은 인정되나, 거래형식이 OOO가 OOO에 대한 구상권을 포기함에 따른 손실이 아니고 채권양도에 따른 손실이므로 실질내용에 불구하고 OOO가 OOO에 대한 채무를 면제한 것이라는 청구법인의 주장은 받아들이기 어렵다.

      (3) 쟁점 ②에 대하여 본다.

         (가) 처분청은 OOO로부터 청구법인이 OOO로부터 대위변제채권을 양수하여 즉시 실제지급액을 초과한 부분에 대한 채권을 포기하고 취득시 지급한 금액만 OOO으로부터 회수한 것은 주주의 입장에서 자회사의 채권을 탕감해 준 것이고, 청구법인이 OOO의 채무원금을 면제하여 결과적으로 동일금속과 OOO의 보증채무도 면제되어 조세의 부담을 부당하게 감소한 것으로 보아 과세하였고, 

            청구법인은 청구법인이 OOO로부터 OOO에 대한 구상권을 양수한 것으로 약정서를 작성하였으나 실제로는 보증채무를 이행한 것으로서 청구법인은 지급 보증 약정에 따라 OOO에 지급한 금액을 모두 회수하여 손실이 없으며, 거래형식에 따라 채권양도로 보는 경우에도 실제취득액을 전액 지급받았으므로 청구법인이 OOO에게 채무를 면제하여 이익을 분여한 것이 아니라고 주장하므로 이에 대하여 본다.

         (나) 청구법인 대표가 처분청 직원에게 진술한 문답서에 의하면 “OOO의 경영상태가 좋지 아니하여 채권금액 전액을 청구하기 어려워 OOO의 조속한 경영정상화를 위하여 채권잔액에 대한 회수를 포기하였다”고 진술한 사실과 동일금속의 2003사업연도분 감사보고서에도 「청구법인과 OOO이 현지법인(OOO)에 대한 OOO의 채권장부가액과 채권양수가액과의 차액 USD 2,254,060을 탕감해줌으로써 동액만큼 OOO의 부채가 감소되고 특별이익이 발생하여 재무구조가 개선되었다」고 기재되어 있는 사실이 처분청이 제출한 문답서 등 심리자료에 의하여 확인된다.

         (다) OOO이 금융기관 채무에 대한 변제능력을 상실하여 지급을 보증한 OOO가 채무를 대위변제하고 연대보증자인 청구법인에게 보증채무의 이행을 요구한 사실, 청구법인이 보증채무를 이행하는 수단으로 OOO로부터 OOO의 대위변제채권을 인수한 사실, 인수금액은 당초 OOO에게 지급 보증한 50%에 기초하여 이행한 사실, OOO가 대위변제채권 USD 3,787,960을 청구법인 등에 USD 1,533,900에 양도한 후, OOO는 USD 2,254,060의 채권처분손실을 계상하였고 OOO은 2003사업연도에 USD 2,254,060의 채무면제이익을 결산서에 계상한 사실 등이 심리자료에 의하여 확인된다.

         (라) 부당행위계산 부인은 경제인의 입장에서 볼 때 부자연스럽고 불합리한 행위계산을 함으로 인하여 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되는 경우에 한하여 적용되는 것이고 경제적 합리성의 유무에 대한 판단은 거래행위의 제반 사정을 구체적으로 고려하여 과연 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것인지의 여부에 따라 판단하여야 할 것이다(OOO, 1996.7.26 같은 뜻임).

         (마) 위 사실관계와 법률관계를 종합하여 보면, 청구법인이 OOO로부터 OOO에 대한 구상권 USD 2,896,675을 USD 1,172,982에 인수하였으나 실제로는 OOO가 대위변제한 OOO의 채무에 대하여 50% 상당액의 연대보증채무를 이행한 것으로 보이고, 청구법인은 OOO의 채무에 대하여 OOO에게 연대보증을 한 의무를 이행함에 따라 대지급한 USD 1,172,982을 전액 OOO으로부터 변제 받은 사실, 가사 거래형식상 채권을 양수한 것으로 보더라도 제3자인 OOO가 OOO의 구상권 USD 2,896,675을 회수불능으로 보아 연대보증인인 청구법인에게 지급보증을 요구한 사실은 당시 OOO는 채무변제능력이 없어 실제 구상권의 시가는 0에 불과한 것으로 보이는 점 등을 미루어 보면 청구법인이 OOO에게 이익을 분여하기 위하여 OOO의 채무를 면제한 것으로 보기는 어렵다.

            따라서, 청구법인이 특수관계자인 OOO에게 이익을 분여하여 조세의 부담을 부당하게 감소할 목적으로 OOO로부터 양수한 쟁점대위채권을 OOO으로부터 당초 취득가액만 회수한 것으로 보아 법인세를 부과한 처분청의 처분은 잘못된 것으로 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구법인의 주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 각 주문과 같이 결정한다.