[청구번호]

조심 2026소1527 (2026.08.18)

[세 목]

증여

[결정유형]

취소

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[제 목]

거주자가 비거주자에게 국내재산을 증여한 후 10년 이내에 국외재산을 재차 증여하는 경우, 증여세 합산과세를 적용할 수 있는지 여부

[결정요지]

상증법 제47조 제2항을 국조법 제21조가 규율하고자 하는 사항의 성질에 반하지 않는 한도 내에서 준용하면, 해당 규정에 따라 증여세를 부과할 때 합산되는 종전 증여재산가액은 국조법 제21조 제1항에 따른 증여세 과세대상에 해당됨을 전제로 하는 것이 타당하고, 상증법상의 증여세와 국조법 제21조의 증여세는 법적 근거, 납세의무자, 재산의 범위 등이 서로 상이한 별개의 규율이므로, 국조법 제21조 제4항이 상증법 제47조를 준용한다고 하여 재차증여시 합산되는 종전 증여재산가액이 양 법률의 증여세 과세대상을 모두 포괄하는 범위로 확대된다고 해석하기는 어려움

[관련법령]

국제조세조정에 관한 법률 제21조, 상증세법 제47조

[참조결정]

조심2014중4548 / 조심2024서0223

[따른결정]

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[주 문]

기흥세무서장이 2026.1.21. 청구인에게 한 2020.11.17. 증여분 증여세 OOO원의 부과처분은 이를 취소한다.

[이 유]

1. 처분개요

가.청구인(거주자)은 2011.8.30. 청구인의 자녀인 A(비거주자)에게 경기도 OOO호(이하 “국내부동산”이라 한다)를 증여(이하 “1차증여”라 한다)하였고, 수증자인 A은 2011.11.30. 성남세무서에 「상속세 및 증여세법」에 따라 1차증여의 증여재산가액을 OOO원으로 하여 2011.8.30. 증여분 증여세 OOO원을 신고한 후, 2012.1.31. 이를 납부하였다.

나.청구인은 2020.11.17. A에게 미국OOO 소재 주택(이하 “국외부동산”이라 한다)을 증여(이하 “2차증여”라 한다)하고, 증여자인 청구인은 2021.1.6. 청구인의 주소지 관할인 처분청에 「국제조세조정에 관한 법률」(2020.12.22. 법률 제17651호로 전부개정되기 전의 것, 이하 같다) 제21조에 따라 2차증여의 증여재산가액을 OOO원으로 하여 2020.11.17. 증여분 증여세 OOO원을 신고한 후, 2021.4.30. 이를 납부하였다.

다. 분당세무서장은 2025.9.9. A에게 「상속세 및 증여세법」(2020.12.22. 법률 제17654호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제47조 제2항에 따라 A이 10년 이내 동일인으로부터 받은 1차증여의 증여재산가액을 가산하여 산출한 2차증여분 증여세를 결정·고지하였으나, 「국제조세조정에 관한 법률」 제21조에 따라 2차증여분 증여세의 납부의무는 증여자인 청구인에게 있다고 보아 이를 취소하고, 처분청에 과세자료를 인계하였다.

라. 이에 따라 처분청은 「국제조세조정에 관한 법률」 제21조 제1항, 제4항 및 「상속세 및 증여세법」 제47조 제2항에 따라 1차증여의 증여재산가액 OOO원을 2차증여분 증여세 과세가액에 합산하여, 2026.1.21. 청구인에게 2020.11.17. 증여분 증여세 OOO원을 결정·고지하였다.

마. 청구인은 이에 불복하여 2026.2.13. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

1차증여는 「상속세 및 증여세법」 제4조의2 적용 대상이고, 2차증여는 「국제조세조정에 관한 법률」 제21조 적용 대상이므로 과세 근거법이 달라 10년 합산과세가 불가능하다.

(1) 2차증여는 「상속세 및 증여세법」 제4조의2에 따른 증여세 과세 대상이 아니므로 같은 법 제47조에 따른 10년 합산과세가 적용되지 않는다.

(2) 1차증여와 2차증여를 합산과세할 경우, 해당 과세의 근거법을 「상속세 및 증여세법」으로 하여야 할지 「국제조세조정에 관한 법률」로 하여야 할지에 대한 명확한 법적근거가 없고, 납부의무자를 증여자로 하여야 할지 수증자로 하여야 할지에 대해서도 명확한 법적근거가 없다.

(3) 「상속세 및 증여세법」 및 「국제조세조정에 관한 법률」상의 10년 합산과세는 동일한 법률이 적용되는 증여대상의 합산과세를 의미하는 것으로, 다른 법률이 적용되는 증여대상은 합산과세 대상에 해당하지 않는다.

나. 처분청 의견

(1) 「국제조세조정에 관한 법률」 제21조 제1항에 따라 거주자가 비거주자에게 국외에 있는 재산을 증여하는 경우, 증여자는 같은 법에 따라 증여세를 납부할 의무가 있고, 같은 조 제4항에서는 제1항에 따라 증여세를 과세하는 경우에 「상속세 및 증여세법」 제47조를 준용하여 증여세를 과세하도록 규정하고 있다.

(2) 「상속세 및 증여세법」 제47조 제2항에서는 10년 이내에 동일인으로부터 받은 증여재산가액을 합친 금액이 1천만원 이상인 경우에는 그 가액을 증여세 과세가액에 가산하도록 하고 있으므로, 처분청이 1차·2차증여의 증여세 과세가액을 합산하여 과세한 것은 타당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

거주자가 비거주자에게 국내재산을 증여한 후 10년 이내에 국외재산을 재차 증여하는 경우, 증여세 합산과세를 적용할 수 있는지 여부

나. 관련 법령 : ＜별지＞ 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인이 제출한 자료 등에 의하면, 1차·2차증여의 수증자인 A에 관하여 다음과 같은 사항이 나타난다.

(가) 비거주자 거주 증명서상 A의 현주소는 OOO이고, 이전주소는 OOO이다.

(나) 2020.10.14. 서초구청장이 발급한 제적등본에는 A이 1985.2.15. OOO에서 출생하였고, 2001.4.11. 대한민국 국적을 상실한 것으로 기재되어 있다.

(다) A이 국내에 주소를 두었거나 183일 이상 거소를 두었던 사정은 나타나지 아니한다.

(2) 청구인은 2011.8.30. 및 2020.11.17. 청구인의 자녀인 A에게 아래 ＜표1＞과 같이 국내부동산과 국외부동산을 각각 증여하였다.

＜표1＞ 1차증여 및 2차증여 개요

OOO

(3) 1차증여 및 2차증여에 대한 증여세 신고·납부내역은 아래 ＜표2＞와 같다.

＜표2＞ 1차증여 및 2차증여에 대한 증여세 신고·납부내역

OOO

(가) 수증자인 A은 1차증여에 대하여 「상속세 및 증여세법」에 따라 2011.11.30. 증여세 OOO원을 신고하고, 2011.11.30. 및 2012.1.31. 이를 납부하였다.

(나) 증여자인 청구인은 2차증여에 대하여 「국제조세조정에 관한 법률」 제21조에 따라 2021.1.6. 증여세 OOO원을 신고하고, 2021.2.28. 및 2021.4.30. 이를 납부하였다.

(4) 처분청이 1차증여의 증여재산가액을 합산하여 산출한 2차증여분 증여세 결정 내역은 아래 ＜표3＞과 같다.

＜표3＞ 처분청의 2차증여분 증여세 결정 내역

OOO

(가) 처분청은 1차증여의 증여재산가액 OOO원을 「국제조세조정에 관한 법률」 제21조 제4항 및 「상속세 및 증여세법」 제47조 제2항에 따라 2차증여분 증여세의 재차증여가산액으로 가산하여 과세표준에 반영하였다.

(나) 처분청은 1차증여 당시 A이 신고·납부하였던 증여세 산출세액 OOO원을 「국제조세조정에 관한 법률」 제21조 제4항 및 「상속세 및 증여세법」 제58조에 따라 기납부세액으로 공제하였다.

(5) 이 건과 관련하여 처분청이 제시한 예규는 아래 ＜표4＞·＜표5＞와 같다.

＜표4＞ 서면-2020-상속증여-1044(2020.11.30.)

OOO

＜표5＞ 서면-2020-상속증여-1044(2020.11.30.)

OOO

(6) 위 ＜표4＞의 예규에서 인용한 기존 해석사례(법규재산 2013-187, 2013.8.23.)는 거주자가 비거주자에게 해외 소재 부동산을 먼저 증여한 후 국내 소재 부동산을 증여한 경우에 관한 것으로, 그 내용은 아래 ＜표6＞과 같다.

＜표6＞ 법규재산 2013-187(2013.8.23.)

OOO

(7) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 이 건에 대하여 살피건대, 처분청은 「국제조세조정에 관한 법률」 제21조 제4항에서 「상속세 및 증여세법」 제47조를 준용하여 증여세를 과세하도록 규정하고 있고, 「상속세 및 증여세법」 제47조 제2항은 10년 이내에 동일인으로부터 받은 증여재산가액을 합친 금액이 1천만원 이상인 경우 그 가액을 가산하도록 하고 있으므로, 청구인은 이 동일인에 해당하고 1차증여의 증여재산가액을 2차증여분 증여세 과세가액에 합산하여 과세하는 것이 타당하다는 의견이나,

준용이란 유사한 내용에 대해 별도의 규정을 반복하지 않고 한 세법에서 정한 내용을 다른 세법에서 그대로 적용하거나, 필요한 경우 수정을 기하여 적용하는 것을 의미하고(조심 2024서223, 2025.11.5. 참조), 「상속세 및 증여세법」 제47조 제2항에서 합산되는 종전 증여재산가액은 기본적으로 같은 법 제4조의2의 증여세 과세대상에 해당됨을 전제로 하는 것이므로(조심 2014중4548, 2015.4.16., 같은 뜻임), 이를 「국제조세조정에 관한 법률」 제21조(국외 증여에 대한 증여세 과세특례)가 규율하고자 하는 사항의 성질에 반하지 않는 한도 내에서 준용하면, 당해 규정에 따라 증여세를 부과할 때 합산되는 종전 증여재산가액은 「국제조세조정에 관한 법률」 제21조 제1항에 따른 증여세 과세대상에 해당됨을 전제로 하는 것이 타당한 점, 「상속세 및 증여세법」상의 증여세와 「국제조세조정에 관한 법률」 제21조의 증여세는 법적 근거, 납세의무자, 재산의 범위 등이 서로 상이한 별개의 규율이므로, 「국제조세조정에 관한 법률」 제21조 제4항이 「상속세 및 증여세법」 제47조를 준용한다고 하여 재차증여시 합산되는 종전 증여재산가액이 양 법률의 증여세 과세대상을 모두 포괄하는 범위로 확대된다고 해석하기는 어려운 점, 거주자가 비거주자에게 「국제조세조정에 관한 법률」 제21조에 따른 증여세 과세대상인 국외부동산을 먼저 증여한 후 국내부동산을 증여한 경우, 먼저 증여한 국외부동산은 「상속세 및 증여세법」 제47조 제2항의 합산대상에서 제외되는바(조심 2014중4548, 2015.4.16. 참조), 이 건과 같이 국내부동산 증여 후 국외부동산을 증여하여 증여 순서를 달리한 경우에 대해 그 실질을 달리 볼 이유가 없을 뿐 아니라, 경제적 실질이 동일함에도 증여 순서의 차이만으로 세제상 효과의 유불리가 발생한다면 조세평등주의 및 실질과세의 원칙에 위배되는 점 등에 비추어, 이 건의 1차증여(2011.8.30.자 국내부동산의 증여)의 증여재산가액은 2차증여(2020.11.17.자 국외부동산의 증여)에 대한 증여세 부과시 합산대상이 되는 종전 증여재산가액에 해당하지 않는다고 판단된다. 따라서, 처분청이 1차증여의 증여재산가액을 종전 증여재산가액으로 합산하여 증여세를 부과한 이 건 처분은 잘못이 있다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

＜별지＞ 관련 법령

(1) 국제조세조정에 관한 법률(2020.12.22. 법률 제17651호로 전부개정되기 전의 것)

제3조(다른 법률과의 관계) ① 이 법은 국세와 지방세에 관하여 규정하는 다른 법률보다 우선하여 적용한다.

제21조(국외 증여에 대한 증여세 과세특례) ① 거주자가 비거주자에게 국외에 있는 재산을 증여(증여자의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여는 제외한다)하는 경우 그 증여자는 이 법에 따라 증여세를 납부할 의무가 있다. 다만, 수증자가 증여자의 「국세기본법」 제2조 제20호에 따른 특수관계인이 아닌 경우로서 해당 재산에 대하여 외국의 법령에 따라 증여세(실질적으로 이와 같은 성질을 가지는 조세를 포함한다)가 부과되는 경우(세액을 면제받는 경우를 포함한다)에는 증여세 납부의무를 면제한다.

④ 제1항에 따라 증여세를 과세하는 경우에는 「상속세 및 증여세법」 제4조의2 제1항 및 제3항, 제47조, 제53조, 제56조부터 제58조까지, 제68조, 제69조 제2항, 제70조부터 제72조까지 및 제76조를 준용한다.

(2) 상속세 및 증여세법(2020.12.22. 법률 제17654호로 개정되기 전의 것)

제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

6. “증여”란 그 행위 또는 거래의 명칭ㆍ형식ㆍ목적 등과 관계없이 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 유형ㆍ무형의 재산 또는 이익을 이전(移轉)(현저히 낮은 대가를 받고 이전하는 경우를 포함한다)하거나 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다. 다만, 유증과 사인증여는 제외한다.

7. “증여재산”이란 증여로 인하여 수증자에게 귀속되는 모든 재산 또는 이익을 말하며, 다음 각 목의 물건, 권리 및 이익을 포함한다.

가. 금전으로 환산할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건

나. 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리

다. 금전으로 환산할 수 있는 모든 경제적 이익

8. “거주자”란 국내에 주소를 두거나 183일 이상 거소(居所)를 둔 사람을 말하며, “비거주자”란 거주자가 아닌 사람을 말한다. 이 경우 주소와 거소의 정의 및 거주자와 비거주자의 판정 등에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제4조의2(증여세 납부의무) ① 수증자는 다음 각 호의 구분에 따른 증여재산에 대하여 증여세를 납부할 의무가 있다.

1. 수증자가 거주자(본점이나 주된 사무소의 소재지가 국내에 있는 비영리법인을 포함한다. 이하 이 항에서 같다)인 경우 : 제4조에 따라 증여세 과세대상이 되는 모든 증여재산

2. 수증자가 비거주자(본점이나 주된 사무소의 소재지가 외국에 있는 비영리법인을 포함한다. 이하 제6항과 제6조 제2항 및 제3항에서 같다)인 경우 : 제4조에 따라 증여세 과세대상이 되는 국내에 있는 모든 증여재산

③ 제1항의 증여재산에 대하여 수증자에게 「소득세법」에 따른 소득세 또는 「법인세법」에 따른 법인세가 부과되는 경우에는 증여세를 부과하지 아니한다. 소득세 또는 법인세가 「소득세법」, 「법인세법」 또는 다른 법률에 따라 비과세되거나 감면되는 경우에도 또한 같다.

⑥ 증여자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 수증자가 납부할 증여세를 연대하여 납부할 의무가 있다. 다만, 제4조제1항제2호 및 제3호, 제35조부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조의2부터 제41조의5까지, 제42조, 제42조의2, 제42조의3, 제45조의3부터 제45조의5까지 및 제48조(출연자가 해당 공익법인의 운영에 책임이 없는 경우로서 대통령령으로 정하는 경우만 해당한다)에 해당하는 경우는 제외한다.

1. 수증자의 주소나 거소가 분명하지 아니한 경우로서 증여세에 대한 조세채권(租稅債權)을 확보하기 곤란한 경우

2. 수증자가 증여세를 납부할 능력이 없다고 인정되는 경우로서 체납처분을 하여도 증여세에 대한 조세채권을 확보하기 곤란한 경우

3. 수증자가 비거주자인 경우

제31조(증여재산가액 계산의 일반원칙) ① 증여재산의 가액(이하 “증여재산가액”이라 한다)은 다음 각 호의 방법으로 계산한다.

1. 재산 또는 이익을 무상으로 이전받은 경우 : 증여재산의 시가(제4장에 따라 평가한 가액을 말한다. 이하 이 조, 제35조 및 제42조에서 같다) 상당액

2. 재산 또는 이익을 현저히 낮은 대가를 주고 이전받거나 현저히 높은 대가를 받고 이전한 경우 : 시가와 대가의 차액. 다만, 시가와 대가의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 30 이상인 경우로 한정한다.

3. 재산 취득 후 해당 재산의 가치가 증가하는 경우 : 증가사유가 발생하기 전과 후의 재산의 시가의 차액으로서 대통령령으로 정하는 방법에 따라 계산한 재산가치상승금액. 다만, 그 재산가치상승금액이 3억원 이상이거나 해당 재산의 취득가액 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 금액의 100분의 30 이상인 경우로 한정한다.

제47조(증여세 과세가액) ① 증여세 과세가액은 증여일 현재 이 법에 따른 증여재산가액을 합친 금액[제31조 제1항 제3호, 제40조 제1항 제2호ㆍ제3호, 제41조의3, 제41조의5, 제42조의3 및 제45조의2부터 제45조의4까지의 규정에 따른 증여재산(이하 “합산배제증여재산”이라 한다)의 가액은 제외한다]에서 그 증여재산에 담보된 채무(그 증여재산에 관련된 채무 등 대통령령으로 정하는 채무를 포함한다)로서 수증자가 인수한 금액을 뺀 금액으로 한다.

② 해당 증여일 전 10년 이내에 동일인(증여자가 직계존속인 경우에는 그 직계존속의 배우자를 포함한다)으로부터 받은 증여재산가액을 합친 금액이 1천만원 이상인 경우에는 그 가액을 증여세 과세가액에 가산한다. 다만, 합산배제증여재산의 경우에는 그러하지 아니하다.

제53조(증여재산 공제) 거주자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사람으로부터 증여를 받은 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 증여세 과세가액에서 공제한다. 이 경우 수증자를 기준으로 그 증여를 받기 전 10년 이내에 공제받은 금액과 해당 증여가액에서 공제받을 금액을 합친 금액이 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분은 공제하지 아니한다.

1. 배우자로부터 증여를 받은 경우 : 6억원

2. 직계존속[수증자의 직계존속과 혼인(사실혼은 제외한다. 이하 이 조에서 같다) 중인 배우자를 포함한다]으로부터 증여를 받은 경우 : 5천만원. 다만, 미성년자가 직계존속으로부터 증여를 받은 경우에는 2천만원으로 한다.

제58조(납부세액공제) ① 제47조 제2항에 따라 증여세 과세가액에 가산한 증여재산의 가액(둘 이상의 증여가 있을 때에는 그 가액을 합친 금액을 말한다)에 대하여 납부하였거나 납부할 증여세액(증여 당시의 해당 증여재산에 대한 증여세산출세액을 말한다)은 증여세산출세액에서 공제한다. 다만, 증여세 과세가액에 가산하는 증여재산에 대하여 「국세기본법」 제26조의2 제4항 또는 제5항에 따른 기간의 만료로 인하여 증여세가 부과되지 아니하는 경우에는 그러하지 아니하다.

(3) 상속세 및 증여세법 시행령(2021.2.17. 대통령령 제31446호로 개정되기 전의 것)

제2조(주소와 거소의 정의 등) ① 「상속세 및 증여세법」(이하 “법”이라 한다) 제2조 제8호에 따른 주소와 거소에 대해서는 「소득세법 시행령」 제2조, 제4조 제1항ㆍ제2항 및 제4항에 따른다.

② 법 제2조제8호에 따른 거주자와 비거주자의 판정에 대해서는 「소득세법 시행령」 제2조의2 및 제3조에 따르며, 비거주자가 국내에 영주를 목적으로 귀국하여 국내에서 사망한 경우에는 거주자로 본다.

(4) 소득세법 시행령(2021.2.17. 대통령령 제31442호로 개정되기 전의 것)

제2조(주소와 거소의 판정) ①「소득세법」(이하 “법”이라 한다) 제1조의2에 따른 주소는 국내에서 생계를 같이 하는 가족 및 국내에 소재하는 자산의 유무등 생활관계의 객관적 사실에 따라 판정한다.

② 법 제1조의2에 따른 거소는 주소지 외의 장소 중 상당기간에 걸쳐 거주하는 장소로서 주소와 같이 밀접한 일반적 생활관계가 형성되지 아니한 장소로 한다.

③ 국내에 거주하는 개인이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 국내에 주소를 가진 것으로 본다.

1. 계속하여 183일 이상 국내에 거주할 것을 통상 필요로 하는 직업을 가진 때

2. 국내에 생계를 같이하는 가족이 있고, 그 직업 및 자산상태에 비추어 계속하여 183일 이상 국내에 거주할 것으로 인정되는 때

④ 국외에 거주 또는 근무하는 자가 외국국적을 가졌거나 외국법령에 의하여 그 외국의 영주권을 얻은 자로서 국내에 생계를 같이하는 가족이 없고 그 직업 및 자산상태에 비추어 다시 입국하여 주로 국내에 거주하리라고 인정되지 아니하는 때에는 국내에 주소가 없는 것으로 본다.

제2조의2(거주자 또는 비거주자가 되는 시기) ① 비거주자가 거주자로 되는 시기는 다음 각 호의 시기로 한다.

1. 국내에 주소를 둔 날

2. 제2조 제3항 및 제5항에 따라 국내에 주소를 가지거나 국내에 주소가 있는 것으로 보는 사유가 발생한 날

3. 국내에 거소를 둔 기간이 183일이 되는 날

② 거주자가 비거주자로 되는 시기는 다음 각 호의 시기로 한다.

1. 거주자가 주소 또는 거소의 국외 이전을 위하여 출국하는 날의 다음 날

2. 제2조 제4항 및 제5항에 따라 국내에 주소가 없거나 국외에 주소가 있는 것으로 보는 사유가 발생한 날의 다음 날