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1. 처분개요
가. 청구법인은 발전사업을 영위하는 법인으로 「신에너지 및 재생에너지 개발·이용·보급 촉진법」(이하 “신재생에너지법”이라 한다) 제12조의5의 규정상 신·재생에너지를 이용한 의무공급량에 부족하게 에너지를 공급하여 산업통상자원부장관으로부터 OOO원(합계액을 이하 “쟁점과징금”이라 한다)의 과징금 납부통지서를 받아 납부하고, 쟁점과징금은 「법인세법」 제21조 제5호의 손금불산입 대상의 공과금에 해당하는 것으로 보아 법인세 신고시 손금불산입하여 신고하였다.
나. 청구법인은 2017.11.10. 처분청에 쟁점과징금은 「법인세법」 제21조 제5호의 법령에 따른 의무의 불이행 또는 금지·제한 등의 위반에 대한 제재로서 부과되는 공과금이 아니므로 쟁점과징금을 손금불산입 금액에서 제외하여 OOO원을 환급해야 한다는 경정청구서를 제출하였다.
다. 처분청은 의무공급량을 위반하여 부과된 쟁점과징금은 「법인세법」 제21조의 규정에 의한 법령에 따라 의무적으로 부담하는 공과금이 아니라 법령에 따른 의무 불이행에 따른 제재로 부과된 것이므로 손금불산입 대상이라고 판단하여 2018.1.8. 청구법인의 경정청구를 거부하였다.
라. 청구법인은 이에 불복하여 2018.2.26. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
가. 청구법인 주장
(1) 쟁점과징금은 그 명칭에도 불구하고 손금불산입 대상인 「법인세법」 제21조 제5호가 정한 법령에 따른 의무의 불이행 또는 금지ㆍ제한 등의 위반에 대한 제재로서 부과되는 공과금에 해당하지 않는다.
「법인세법」 제21조 제5호는 손금불산입 대상으로서 법령에 따른 의무의 불이행 또는 금지ㆍ제한 등의 위반에 대한 제재로서 부과되는 공과금이라고 규정하고 있는바, 이러한 법령에 따른 의무의 불이행 또는 금지ㆍ제한 등의 위반에 대한 제재로서 부과되는 공과금이란 결국 행정법상의 의무위반으로 불법적인 경제적 이익을 얻을 것이 예상되는 경우 그 이익을 박탈하기 위하여 행정청이 부과하는 금전적인 행정 제재로서의 과징금의 경우에만 적용되는 것이지, 의무위반자가 납부한 과징금이 의무위반자를 위하여 사용되는 경우까지 「법인세법」 제21조 제5호가 규정하는 공과금에 해당된다고 볼 수는 없다.
신재생에너지법 제12조의6 제4항은 ‘제1항 등에 따라 징수한 쟁점과징금은 「전기사업법」에 따른 전력산업기반기금의 재원으로 한다’고 규정하고 있고, 「전기사업법」 제49조는 전력산업기반기금의 사용처로 제1호에서 ‘신재생에너지법에 따른 발전사업자에 대한 지원사업’을 규정하고 있으므로, 쟁점과징금은 청구법인과 같은 사업자에 대한 지원사업을 위한 자금으로 사용될 수 있고, 실제로 청구법인은 쟁점과징금을 전력산업기반기금에 납부하였다.
따라서 쟁점과징금은 납부자인 청구법인을 위해서도 사용될 수 있는 것이어서 「법인세법」 제21조 제5호는 손금불산입 대상으로서 법령에 따른 의무의 불이행 또는 금지ㆍ제한 등의 위반에 대한 제재로서 부과되는 공과금으로서의 과징금에 해당하지 않으므로, 손금불산입 대상이 아니다.
(2) 신재생에너지법에 의하면, 청구법인과 같은 발전사업자들은 의무공급량의 부족분을 공급인증서의 구매 또는 과징금 납부 중 하나를 선택할 수 있고, 또한 과징금을 납부한 경우 과징금 부과기간에 대한 의무공급량을 공급한 것으로도 보고 있으므로 쟁점과징금은 손금불산입 대상이 될 수 없다.
신재생에너지법 제12조의5 제5항은 ‘공급의무자는 제12조의7에 따른 신·재생에너지 공급인증서를 구매하여 의무공급량에 충당할 수 있다’고 규정하고 있으므로, 청구법인으로서는 공급인증서를 구매하여 의무공급량을 충당할 수도 있고, 과징금을 납부하여 의무공급량을 이행한 것으로 선택할 수 있으며, 청구법인이 공급인증서를 구매한 경우 그 비용은 당연히 손금산입 대상이고, 또한 구매할 공급인증서가 부족하여 과징금을 납부할 수밖에 없는 경우도 있다. 따라서 의무공급량을 이행하지 못한 데 대한 이행방법으로서 인정되는 공급인증서 구매와 과징금 납부가 세무상 그 처리 내지 효과가 달라져서는 안되므로 쟁점과징금은 손금불산입 대상이 될 수 없다.
나. 처분청 의견
(1) 신재생에너지법 제12조의5 제1항에서 「전기사업법」 제2조에 따른 발전사업자를 신재생에너지 의무공급자로 규정하고, 제2항에 신재생에너지를 이용하여야 하는 발전량(의무공급량)을 대통령령으로 정하도록 규정하고 있으며, 제3항에는 공급의무자의 의무공급량은 산업통상자원부장관이 공급의무자의 의견을 들어 공급의무자별로 정하여 고시하는 것으로 규정되어 있고, 제5항에 공급의무자는 신재생에너지법 제12조의7에 따른 신재생에너지 공급인증서를 구매하여 의무공급량에 충당할 수 있다고 규정하고 있으며, 신재생에너지법 제12조의6에는 이러한 의무공급자가 의무공급량에 부족하게 신재생에너지를 이용하여 에너지를 공급한 경우에는 신재생에너지 공급인증서의 해당 연도 평균거래 가격의 100분의 150을 곱한 금액의 범위에서 과징금을 부과할 수 있도록 규정하고 있다.
신재생에너지법 제1조 목적을 보면 신재생에너지의 기술개발 및 이용·보급 촉진, 활성화를 통해 에너지원을 다양화하고 에너지의 안정적 공급, 에너지 구조의 환경친화적 전환 및 온실가스 배출 감소 추진으로 환경보전, 국가경제의 건전하고 지속적인 발전 등에 이바지하는 것으로 규정하고 있으며, 이러한 목적을 달성하기 위해 의무공급자와 의무공급량을 법에 규정하여 이를 위반할 경우 제재로 과징금을 부과하고 있고, 청구법인은 의무공급량 위반으로 OOO원의 과징금을 산업통상자원부장관으로부터 부과받은 것이다.
이와 같이 만약 법에서 정한 의무공급량을 위반해도 제재가 없다면 온실가스 배출 감소, 환경보전, 국가경제의 지속적인 발전 등과 같은 신재생에너지법의 목적달성을 위해 경제적인 부담, 자구노력 등으로 성실히 의무공급량을 이행한 의무공급자에게는 공정하지 못한 것이 될 것이며, 법에서도 이를 규제하기 위해 과징금 부과 범위를 신재생에너지 공급인증서의 해당 연도 평균거래 가격의 100분의 150으로 규정하고 있는 것이다.
(2) 청구법인은 신재생에너지법 제12조의6 제2항 규정(제1항에 따른 과징금을 납부한 공급의무자에 대하여는 그 과징금의 부과기간에 해당하는 의무공급량을 공급한 것으로 본다)을 근거로 공급인증서를 구매하여 의무공급량에 충당할 수도 있고, 과징금을 납부하여 의무공급량을 이행한 것으로 선택할 수 있다고 주장하나, 의무공급자(청구법인)는 직접 신재생에너지를 이용하여 발전하거나 공급인증서를 구매하여 의무공급량에 충당할 수 있고, 이러한 방법으로도 의무공급량에 부족할 경우 신재생에너지법에 따라 산업통상자원부장관으로부터 과징금을 부과받는 것으로, 이는 과징금 처분으로 불이행에 따른 제재를 완료한다는 의미이지 의무공급량에 충당하거나 일종의 선택적 부담금으로 볼 여지는 없다.
청구법인은 쟁점과징금이 「전기사업법」상 전력산업기반기금에 귀속되어 의무위반자를 위하여 사용되므로 제재로서 부과되는 공과금에 해당하지 않는다고 주장하나, 「전기사업법」 제1조에 전기사업에 관한 기본제도를 확립하고 전기사업의 경쟁을 촉진함으로써 전기사업의 건전한 발전을 도모하고 전기사용자의 이익을 보호하여 국민경제의 발전에 이바지하는 것을 목적으로 하고 있으며, 동 법 제49조 전력산업기반기금의 사용처 또한 신재생에너지 지원을 포함하여 연구개발, 전기안전 등 다양한 지원사업에 사용함으로써 궁극적으로 사업자가 아닌 사용자의 이익 및 편의를 도모하기 위한 것임을 알 수 있고, 같은 법 제50조에 당 기금의 조성 재원으로 쟁점과징금과 각종 수익금 및 부담금을 명확히 구분하여 규정하고 있어 쟁점과징금이 일종의 부담금이라는 청구법인의 주장은 이유 없다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁점
쟁점과징금이 「법인세법」상 손금불산입 대상인지 여부
나. 관련 법률
(1) 법인세법
제21조(세금과 공과금의 손금불산입) 다음 각 호의 세금과 공과금은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.
1. 각 사업연도에 납부하였거나 납부할 법인세(제57조에 따른 외국법인세액을 포함한다) 또는 법인지방소득세와 각 세법에 규정된 의무 불이행으로 인하여 납부하였거나 납부할 세액(가산세를 포함한다) 및 부가가치세의 매입세액(부가가치세가 면제되거나 그 밖에 대통령령으로 정하는 경우의 세액은 제외한다)
2. 판매하지 아니한 제품에 대한 반출필의 개별소비세, 주세 또는 교통ㆍ에너지ㆍ환경세의 미납액. 다만, 제품가격에 그 세액상당액을 가산한 경우에는 예외로 한다.
3. 벌금, 과료(통고처분에 따른 벌금 또는 과료에 상당하는 금액을 포함한다), 과태료(과료와 과태금을 포함한다), 가산금 및 체납처분비
4. 법령에 따라 의무적으로 납부하는 것이 아닌 공과금
5. 법령에 따른 의무의 불이행 또는 금지ㆍ제한 등의 위반에 대한 제재(制裁)로서 부과되는 공과금
(2) 신에너지 및 재생에너지 개발·이용·보급 촉진법
제12조의5(신·재생에너지 공급의무화 등) ① 산업통상자원부장관은 신·재생에너지의 이용·보급을 촉진하고 신·재생에너지산업의 활성화를 위하여 필요하다고 인정하면 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자 중 대통령령으로 정하는 자(이하 "공급의무자"라 한다)에게 발전량의 일정량 이상을 의무적으로 신·재생에너지를 이용하여 공급하게 할 수 있다.
1. 「전기사업법」 제2조에 따른 발전사업자
⑤ 공급의무자는 제12조의7에 따른 신·재생에너지 공급인증서를 구매하여 의무공급량에 충당할 수 있다.
제12조의6(신ㆍ재생에너지 공급 불이행에 대한 과징금) ① 산업통상자원부장관은 공급의무자가 의무공급량에 부족하게 신ㆍ재생에너지를 이용하여 에너지를 공급한 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 그 부족분에 제12조의7에 따른 신ㆍ재생에너지 공급인증서의 해당 연도 평균거래 가격의 100분의 150을 곱한 금액의 범위에서 과징금을 부과할 수 있다.
② 제1항에 따른 과징금을 납부한 공급의무자에 대하여는 그 과징금의 부과 기간에 해당하는 의무공급량을 공급한 것으로 본다.
④ 제1항 및 제3항에 따라 징수한 과징금은 「전기사업법」에 따른 전력산업기반기금의 재원으로 귀속된다.
(3) 전기사업법
제48조(기금의 설치) 정부는 전력산업의 지속적인 발전과 전력산업의 기반조성에 필요한 재원을 확보하기 위하여 전력산업기반기금(이하 "기금"이라 한다)을 설치한다.
제49조(기금의 사용) 기금은 다음 각 호의 사업을 위하여 사용한다.
1. 「신에너지 및 재생에너지 개발·이용·보급 촉진법」에 따른 신·재생에너지 발전사업자에 대한 지원사업 및 신·재생에너지를 이용하여 생산한 전기의 전력계통 연계조건을 개선하기 위한 사업
제50조(기금의 조성) ① 기금은 다음 각 호의 재원으로 조성한다.
1. 제51조에 따른 부담금 및 가산금
2. 「신에너지 및 재생에너지 개발·이용·보급 촉진법」 제12조의6 제1항에 따른 과징금
3. 기금을 운용하여 생긴 수익금
4. 대통령령으로 정하는 수입
제51조(부담금) ① 산업통상자원부장관은 제49조 각 호의 사업을 수행하기 위하여 전기사용자에 대하여 전기요금(제32조 단서에 따라 전력을 직접 구매하는 전기사용자의 경우에는 구매가격에 제15조에 따른 송전용 또는 배전용 전기설비의 이용요금을 포함한 금액을 말한다)의 1천분의 65 이내에서 대통령령으로 정하는 바에 따라 부담금을 부과ㆍ징수할 수 있다.
② 산업통상자원부장관은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 전기를 사용하는 자에게는 제1항에도 불구하고 부담금을 부과ㆍ징수하지 아니할 수 있다.
1. 자가발전설비(「신에너지 및 재생에너지 개발ㆍ이용ㆍ보급 촉진법」에 따른 자가발전설비를 포함한다)에 의하여 생산된 전기
2. 전력시장에 판매할 전기를 생산할 목적으로 사용되는 양수발전사업용 전기
3. 구역전기사업자(이 법에 따라 구역전기사업자로 보는 집단에너지사업자를 포함한다)가 특정한 공급구역에서 공급하는 전기
③ 산업통상자원부장관은 제1항에 따른 부담금의 징수대상자가 납부기한까지 부담금을 내지 아니한 경우에는 그 납부기한 다음 날부터 납부한 날의 전날까지의 기간에 대하여 100분의 5를 초과하지 아니하는 범위에서 대통령령으로 정하는 가산금을 징수한다.
④ 산업통상자원부장관은 제1항에 따른 부담금의 징수대상자가 납부기한까지 부담금을 내지 아니하면 기간을 정하여 독촉하고, 그 지정된 기간에 부담금 및 제3항에 따른 가산금을 내지 아니하면 국세 체납처분의 예에 따라 징수할 수 있다.
다. 사실관계 및 판단
(1) 이 건 심리자료에 의하면, 다음과 같은 사실이 나타난다.
(가) 청구법인에게 부과된 쟁점과징금은 신재생에너지법에 따른 의무공급량을 위반하여 산업통상자원부장관이 부과한 것으로 납입고지서의 주요 내용은 다음 <표1>과 같다.
(나) 청구법인이 제출한 2013～2014사업연도 법인세 경정청구내역은 다음 <표2>, <표3>와 같다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 쟁점과징금이 그 명칭에도 불구하고 손금불산입 대상인 「법인세법」 제21조 제5호가 정한 법령에 따른 의무의 불이행 또는 금지ㆍ제한 등의 위반에 대한 제재로서 부과되는 공과금에 해당하지 않는다고 주장하나,
「법인세법」 제21조 제5호에서는 법령에 따른 의무의 불이행으로 인한 공과금은 손금불산입 대상으로 규정하고 있고, 이와 함께 같은 조 제4호에서는 법령에 의하여 의무적으로 납부하는 것이 아닌 공과금을 손금불산입 대상이라고 규정하고 있는 점, 쟁점과징금은 신재생에너지법의 의무를 불이행하여 부과된 공과금으로 「법인세법」 제21조 제5호에 해당하고, 관련 사업을 영위하는 경우에 법령에 따라 의무적으로 납부하는 공과금도 아닌 점 등에 비추어 쟁점과징금을 손금불산입 대상으로 보아 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.
4. 결론
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
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