[주    문]

심판청구를 기각한다.

[이    유]

1. 처분개요

 가. 청구법인은 부동산임대업을 영위하는 법인으로서, 상장법인인 OOO주식회사(OOO 주식회사를 2008년도에 상호변경한 후의 명칭이며, 이하 “OOO”이라 한다) 및 OOO주식회사(이하 “OOO”라 한다)로부터 2007～2008사업연도에 OOO원, 이하 “총배당금”이라 한다)을 수령하였으며, 수령한 배당금 중에서 OOO 및 OOO 관련 배당금 OOO원, 이하 “쟁점금액”이라 한다)을 법인세 과세표준 계산시 익금불산입하였다.

   청구법인은 쟁점금액 계산시 배당을 지급한 법인이 계열회사에 출자하는 경우에는 수입배당금 익금불산입 규정을 배제하는「법인세법」(2008.12.26. 법률 제9267호로 일부개정되기 전의 것, 이하 “개정전 법인세법”이라 한다) 제18조의3 제1항 제4호 규정을 적용하지 아니하고, 같은 법 제18조의2 제1항 제4호 단서 규정을 적용하여 수입배당금 익금불산입액을 계산하였다.

 나. 처분청은 청구법인이 지주회사가 아닌 법인에 해당하여 총배당금에 대하여 개정전 법인세법 제18조의2 제1항 제4호 단서 규정을 적용할 수 없고, 같은 법 제18조의3 제1항 제4호의 규정을 적용하여야 한다고 보아 쟁점금액을 익금산입하여 2013.3.26. 청구법인에게 2007사업연도 법인세OO,OOO,OOO원을 경정·고지하고, 2013.5.13. 청구법인에게 2008사업연도 법인세OO,OOO,OOO원을 경정·고지하였다.

 다. 청구법인은 이에 불복하여 2013.6.20. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

 가. 청구법인 주장

  (1) 지주회사의 경우 자회사가 「독점규제 및 공정거래에 관한 법률」 제2조 제1호의 3의 규정에 의한 자회사가 공정거래위원회가 정하는 사업관련 손자회사에 출자한 경우에는 익금불산입 배제(「법인세법」 제18조의 2 제1항 4호 가목)에서 제외하여 익금불산입을 허용하고 있었으며, 일반법인의 수입배당금 익금불산입과 관련하여 2005.12.31. 「법인세법」 제18조의3 제1항 제4호 신설은 그 이전부터 지주회사에 적용되던 같은 법 제18조의2 제1항 제4호 규정을 그대로 일반법인에게 적용한 것이다

   청구법인에게 배당금을 지급한 OOO과 OOO가 재출자한 회사는 「독점규제 및 공정거래에 관한 법률」상 계열회사에 해당하지만 지주회사의 자회사나 손자회사에 해당하는 계열회사에 재출자한 것으로서 「독점규제 및 공정거래에 관한 법률」에서 금하는 상호출자 또는 상호출자를 위한 연쇄출자에 해당하지 아니하므로 위 법인들로부터 받은 수입배당금은 입법취지로 보아 익금불산입 배제 대상에 해당하지 아니한다.

   또한, 「법인세법」 제18조의3 제1항 제4호에 “해당 내국법인에게 배당을 지급한 다른 내국법인(해당 내국법인의 계열회사인 경우로 한정한다)이 계열회사에 출자한 경우에는 제18조의2 제1항 제4호의 규정을 준용하여 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액”이라고 규정하고 있으며, “준용”은 기업집단의 상호출자를 규제한다는 입법취지에 따라 지주회사의 경우 자회사가 손자회사에 재출자하는 경우에는 상호출자의 염려가 없으므로 익금불산입 배제 대상에서 제외하는 것이며, 일반법인의 경우에도 해당 법인에게 배당금을 지급한 다른 법인이 지주회사의 자회사로서 손자회사에 재출자하거나 지주회사로서 자회사에 재출자하는 것은 익금불산입 배제 대상에서 제외되어야 한다는 의미이고 이를 준용이라 표현한 것으로 사료된다.

   따라서 「법인세법」 제18조의3 제1항 제4호의 “준용”한다는 것은 계산 방법에 관한 본문 규정만을 준용하는 것이며 제외대상인 단서 규정은 준용하지 아니한다는 국세청 예규는 올바른 법 해석이 아니며, 세법 해석이 납세자에게 불리한 해석과 유리한 해석의 여지가 있다면 납세자에게 유리한 해석을 선택하는 것이 올바른 해석이라고 할 것이다.

  (2) 「법인세법」 제18조의3 제1항의 규정은 수입배당금이 그 배당금을 지급하는 법인의 소득에 대하여 법인세를 과세한 후 그 배당금을 지급받는 법인의 과세소득에 또다시 포함되어 동일 소득원에 대하여 이중과세되는 결과를 초래하여 논리적 모순이 있기 때문에 이를 배제 또는 완화하기 위한 조치이고, 이 조치는 모든 법인이 공평하게 적용받아야 하며 징벌적인 예외 규정을 적용 할 때에는 그 입법 목적에 맞도록 세법을 해석하여야 할 것이다.

   법률 앞에서 공평한 대우를 받을 권리는 국민 모두에게 있으며 조세정의를 위해서는 조세법률주의만을 고집할 것이 아니라 조세 공평주의를 절차적으로 실천하는 적정과세주의(조세공평주의)를 택하여야 한다고 사료되고, 세법의 해석과 적용에 있어서 지나치게 기계적인 해석을 하거나 적용하는 것은 삼가야 하는 것이 과세관청의 행동강령이라 할 수 있다. 「국세기본법」 제18조 제1항에서 규정하는 납세자 재산권의 부당침해금지를 정한 세법적용의 원칙에 따르면 “세법을 해석ㆍ적용할 때에는 과세의 형평과 해당 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 아니하도록 하여야 한다.”고 규정하고 있다. 이러한 세법적용의 원칙을 준수한다면 해석이 애매한 부분에 대해서는 납세자에게 유리한 방향으로 해석하여야 할 것인데 조세법률주의의 원칙을 고수하여 법리적인 모순만 있을 뿐 실효성이 없어 이미 폐지된 조항에 대하여 납세자에게 유리한 해석을 할 수 있는 여지가 있는데도 불구하고 입법취지를 외면하고 법조문의 기계적인 해석과 납세자에게 불리한 예규를 마련하여 과세함으로써 납세자의 재산권이 침해되어서는 아니 될 것으로 사료된다.

 나. 처분청 의견

  (1) 지주회사는 “주식(지분을 포함한다)의 소유를 통하여 국내회사의 사업내용을 지배하는 것을 주된 사업으로 하는 회사로서 자산총액이 대통령령이 정하는 금액 이상인 회사(「독점규제 및 공정거래에 관한 법률」제2조)”로 다른 회사 지배를 주사업으로 영위하는 회사로 일반법인과 달리 법률로 제한하는 행위가 많다. 지주회사의 행위제한 예를 들어 보면, 부채비율 200% 초과 금지, 자회사 지분율 40% 미만으로 소유하는 행위 금지, 계열회사가 아닌 국내회사 지분율 5% 초과 소유 금지, 자회사의 손자회사 지분율 40% 미만 소유 금지, 증손회사의 국내계열회사 주식 소유 금지 등이 이에 해당한다.

   이처럼 지주회사는 일반법인에 비해 상대적으로 제한되는 행위가 많으므로 설립 장려를 위해 일반법인보다 많은 법적 혜택을 부여하고 있고, 「법인세법」도 일반법인의 수입배당금 익금불산입 규정을 지주회사와 달리 정하고 있다. 이런 맥락에서「법인세법」 제18조의3 제1항 제4호 규정은 수입배당금 익금불산입 배제금액 산정시 그 금액을 산정하는 방법을 규정한 것이므로 같은 법 제18조의2 제1항 제4호 단서 규정을 포함하여 적용할 이유가 없는 것이며, 이와 관련하여 국세청은 계속하여 같은 취지로 해석하고 있다(법인세과-917, 2010.10.6. 외 다수).

   이와 같이 지주회사와 일반법인은 수입배당금 익금불산입 규정의 적용방법이 다름에도 청구법인은 지주회사와 일반법인을 동일시 하는 오류를 범하였고, 지주회사가 아닌 일반법인인 청구법인에게 배당을 지급한 OOO은 OOO에, OOO는 OOO과 OOO(주) 등에 재출자한 사실이 감사보고서 등에 의해 확인되므로 청구법인의 주장을 받아들이기 어렵다고 할 것이다.

  (2) 폐지된 조항이라 하더라도 소급하여 그 법률효력이 상실되지 않는 한 세법적용은 청구법인의 청구주장과 같이 조세법률주의 원칙에 따라 해석되어야 하므로 청구법인의 주장을 받아들일 수 없다.

3. 심리 및 판단

 가. 쟁점

   지주회사가 아닌 내국법인인 청구법인이 계열법인인 OOO 및 OOO로부터 받은 수입배당금이 익금불산입 배제대상인지 여부

 나. 관계법령(별지)

 다. 사실관계 및 판단

  (1) 재정경제부에서 발간한 “1999 간추린 개정세법” 및 “2000 간추린 개정세법” 책자에 의하면, 1999년 4월부터 설립이 허용된 지주회사의 경우 자회사로부터의 배당이 주된 수입임을 감안하여 배당소득에 대한 이중과세를 조정‧해소함으로써 지주회사의 원활한 설립과 운영을 세제상으로 뒷받침하기 위하여 1999.12.28.「법인세법」 개정시 제18조의2를 신설하였고,일반법인이 수취한 배당금에 대하여도 이중과세조정장치를 도입하여 기업과세제도를 선진화하고 지주회사와 일반법인간의 과세 형평을 도모하기 위하여 2000.12.29.「법인세법」 개정시 제18조의3을 신설한 것으로 나타난다.

  (2) 지주회사의 자회사나 일반 내국법인에게 배당금을 지급한 다른 내국법인이 계열회사에 재출자시 재출자비율을 반영하여 계산한 일정금액을 익금불산입대상에서 배제하도록 규정한 「법인세법」 제18조의2 제1항 제4호 및 제18조의3 제1항 제4호를 삭제하도록 2008.12.26.「법인세법」 제18조의2 제1항 제4호 및 제18조의3 제1항 제4호가개정되었고, 재정경제부에서 2009년에발간한 “2008 간추린 개정세법”에 의하면, 개정이유는 법인간 이중과세 조정이라는 수입배당금 익금불산입제도의 본래 취지와 관계없는 규제를 폐지하기 위함이고, 2009.1.1.이후 배당받는 분부터 적용하는 것으로 되어 있다.

  (3) 총배당금 및 쟁점금액에 대한 내역은 아래 <표>와 같다.

OOOOOOOOO                                                                (OO: O)

O OOOOO OOOOOOO OOO OOOO OOO OO

 O OOOOOO: OOO(OOOOOO OOOOO OOOOOO OO OO)

  (4) 위 사실관계 및 제시증빙과 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 재출자시 익금불산입 배제대상 수입배당금액의 계산에 관하여 「법인세법」 제18조의3 제1항 제4호에서 “당해 내국법인에게 배당을 지급한 다른 내국법인이 계열회사에 출자한 경우에는 제18조의2 제1항 제4호의 규정을 준용하여 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액”으로 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제17조의3 제4항에서는 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액을 “배당지급법인으로부터 받은 수입배당금액에 익금불산입 비율과 당해 배당지급법인이 계열회사에 출자하여 취득한 주식 등의 장부가액이 당해 배당지급법인이 내국법인으로부터 출자받은 금액에서 차지하는 비율을 곱하여 계산한 금액”으로 규정하고 있는바,

 「법인세법」제18조의3 제1항 제4호 중 “제18조의2 제1항 제4호의 규정을 준용하여”라는 법문은 같은 조 같은 항 같은 호 중 “대통령령이 정하는 바에 따라 계산한”과 관련하여 입법기술상제18조의2 제1항 제4호 중“자회사로부터 받은 수입배당금액에 당해 자회사가 계열회사에 출자한 금액을 감안하여”라는 문구를 반복하지 않으면서 시행령에 포괄위임되지 않도록 하기 위한 것으로 보는 것이 타당한 점,

  준용규정을 둘 경우 준용되는 부분을 준용하는 조문의 내용에 부합되도록 수정하는 것이 일반적이나, 「법인세법」 제18조의3 제1항 제4호에서는단순히「법인세법」제18조의2 제1항 제4호의 규정을 준용한다고 규정하고 있을 뿐이므로 「법인세법」 제18조의2 제1항에 의한 지주회사가 아닌 청구법인의 경우에는 「법인세법」 제18조의2 제1항 제4호 가목을 적용할 수 없다고 보는 것이 타당한 점으로 볼 때(조심 2013서39, 2013.6.28. 참조), 처분청이 쟁점금액을 익금불산입 배제대상 수입배당금액이라고 보아 이 건 법인세를 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결론

   이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.